§ 9.11. Возврат налога из бюджета: условия и порядок


1. Возврат налога из бюджета является факультативной стадией налогового производства, которая возможна только после исполнения налогоплательщиком налогового обязательства. Возврат налога означает возврат государством налогоплательщику излишне поступивших сумм налогов.
Налоги могут поступить в бюджет в завышенном размере в силу различных причин; как правило, таковыми являются:
— ошибка налогоплательщика при исчислении и уплате налога;
— переплата авансовых платежей;
— неиспользование авансовых налоговых платежей;
— реализация той или иной налоговой льготы;
— неправомерное взыскание налогов налоговым органом. В первом случае налогоплательщик неверно определяет сумму налога, подлежащую внесению в бюджет, из-за счетной ошибки, неиспользования предоставленной ему налоговой льготы и т. д.
Неиспользование авансовых платежей означает, что в течение отчетного периода налогоплательщик по тем или иным причинам переплатил авансом налог в бюджет, который подлежит возврату по предоставленному в налоговые органы налоговому расчету.
Неиспользование авансовых налоговых платежей имеет широкое распространение при уплате таможенных платежей, когда плательщик перечисляет на депозит таможенного органа ббльшую сумму, чем ему необходимо.
Что касается возврата налога при реализации налоговой льготы, то имеются в виду случаи по налогу на добавленную стоимость, когда по результатам отчетного периода выясняется, что налогоплательщик уплатил по НДС своим поставщикам и подрядчикам большую сумму, чем получил от своих покупателей и заказчиков.
В ряде случаев налоговые органы в результате превышения своих полномочий или неправильного применения налогового законодательства взыскивают в бюджет суммы недоимок, а впоследствии, после прохождения судебного или административного порядка обжалования выясняется, что обязательств по уплате налогов у плательщика не было. В этом случае сум-1 мы неправомерно взысканных налогов также подлежат возврату.
2. Система нормативного регулирования проведения возвратов по налогам состоит из двух уровней: общего и специального.
Общий порядок возврата из бюджета регулируется Инструкцией № 26 «О порядке ведения в государственных налоговых инспекциях оперативно-бухгалтерского учета налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей». Так, налоги подлежат возврату по письменному заявлению налогоплательщика, если не истек трехгодичный срок со дня их поступления. При этом для разных налогов установлены свои сроки, в течение которых налог должен быть возвращен начиная с момента обнаружения переплаты. Например, по налогу на прибыль возврат должен быть осуществлен в десятидневный срок со дня получения налоговыми органами письменного заявления налогоплательщика.
В то же время, согласно п. 3 ст. 38 Закона СССР от 14 июня 1990 г. «О налогах с предприятий, объединений и организаций»1 (до сих пор действующего на территории России в части, не противоречащей российскому законодательству), возврат платежей из бюджета производится, если не истек годичный срок со дня их поступления. Однозначного ответа о сроках возврата налогов до сих пор нет.
Специальный порядок установлен для конкретных налогов в соответствующих законах и инструкциях по конкретному налогу. Так, в соответствии с п. 30 Инструкции Госналогслужбы РФ и Государственного таможенного комитета РФ от 30 января 1993 г. №№ 01-20/741, 16 «О порядке применения налога на добавленную стоимость и акцизов в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации и вывозимых с территории Российской Федерации» для возврата излишне уплаченных НДС и акцизов на таможне установлен срок в один год.
Специальное правило установлено для возврата незаконно начисленных и изъятых налоговыми органами налоговых платежей. К судебным требованиям о возврате из бюджета денежных средств, списанных налоговыми органами, применяется общий трехлетний срок исковой давности, установленный гражданским законодательством (Обзор практики разрешения споров, возникающих в сфере налоговых отношений и затрагивающих общие вопросы применения налогового законодательства, утвержденного письмом Высшего Арбитражного Суда РФ от 31 мая 1994 г. № С1-7/ОП-373)2. А согласно п. 12 Указа Президента РФ от 8 мая 1996 г. № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины»3, возврат указанных сумм налогов производится Госналогслужбой РФ не позднее, чем через три дня с момента обнаружения ошибки или вступления в силу решения суда или арбитражного суда.
3. Способы фактического возврата из бюджета сумм налогов могут быть различны: перевод денег с бюджетных счетов на расчетный (текущий, лицевой) счет плательщика или отнесение сумм, причитающихся возврату из бюджета, в зачет причитающихся с плательщика налоговых платежей.
В условиях бюджетного дефицита и кризиса платежей последний способ получил самое широкое распространение. Так, согласно телеграмме Министерства финансов РФ и Госналогслужбы РФ №№ 1-35/93, ВЗ-6-03/682 от 1 октября 1996 г. в случае возникновения отрицательной разницы по НДС сумма налога, подлежащая возмещению, направляется в первую очередь на погашение задолженности (недоимки) по НДС, другим налогам и платежам в федеральный бюджет, а в оставшейся части подлежит зачету в предстоящие платежи по НДС. Данное положение фактически исключает возврат налога в безналичном порядке.
В налоговом законодательстве зарубежных стран возврат налогов осуществляется через институт компенсация (возмещения) налогов, причем различают прямую и косвенную компенсацию.
Прямой возврат налогов обусловлен тем, что право на некоторые налоговые льготы возникает у плательщиков после уплаты налогов. Так, в середине 70-х годов правительство США возвратило предпринимателям около 17% уплаченной суммы налога на прибыль корпораций*. Косвенное возмещение осуществляется посредством переложения налогов, а также через зачеты по заказам и поставкам продукции для государственных нужд.
4. В настоящее время актуальным является вопрос о правомерности предъявления налогоплательщиком требования об уплате процентов за пользование принадлежащими ему денежными средствами на основании ст. 395 Гражданского кодекса РФ в случае переплаты налогов или незаконного взыскания финансовых санкций за нарушение налогового законодательства.
Высший Арбитражный Суд РФ в своем Постановлении № б/ 8 от 1 июля 1996 г. разъяснил, что: «В случаях, когда разрешаемый судом спор вытекает из налоговых или других финансовых и административных правоотношений, следует учитывать, что гражданское законодательство может быть применено к указанным правоотношениям только при условии, что это предусмотрено законодательством. Поскольку ни гражданским, ни налоговым, ни иным административным законодательством не предусмотрено начисление процентов за пользование чужими денежными средствами на суммы, необоснованно взысканные с юридических или физических лиц в виде экономических (финансовых) санкций налоговыми, таможенными органами, органами ценообразования и другими государственными органами, при удовлетворении требований названных лиц в возврате из соответствующего бюджета этих сумм не подлежат применению нормы, регулирующие ответственность за неисполнение денежного обязательства (ст. 39.5 ГК РФ).
В названных случаях гражданами и юридическими лицами на основании ст. 15 и 16 ГК РФ могут быть предъявлены требования о возмещении убытков, вызванных в том числе необоснованным взиманием экономических (финансовых) санкций».
То, что в результате переплаты налогов и незаконного взыскания финансовых санкций налогоплательщику наносится имущественный ущерб, очевидно и сомнений ни у кого не вызывает. Неслучайно в вышеупомянутом Постановлении Высшего Арбитражного Суда указано на возможность компенсации ущерба на основании ст. 15, 16, 1064—1083 Гражданского кодекса.
Однако то обстоятельство, что в результате переплаты налогов и незаконного взыскания санкций государство без каких-либо к тому оснований приобретает имущество, принадлежащее налогоплательщику, оставлено без внимания. В то же время в соответствии с п. 1 ст. 1102 Гражданского кодекса «лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество (приобретатель) за счет другого лица (потерпевшего), обязано возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение)*.
Как следствие, переплата налогов и незаконное взыскание санкций порождают гражданско-правовые последствия и обязательства из неосновательного обогащения, для возникновения которого не имеет значения, кто является приобретателем имущества — частное лицо или государство, и в рамках каких отношений указанное имущество было приобретено. Важно отсутствие законных или договорных оснований для такого приобретения.
При этом, согласно п. 2 ст. 1107 Гражданского кодекса, на сумму неосновательного денежного обогащения подлежат начислению проценты за пользование чужими денежными средствами (ст. 395 ГК РФ) с того, правда, времени, когда приобретатель узнал или должен был узнать о неосновательности получения денежных средств. Последнее обстоятельство должно доказываться налогоплательщиком.
Отметим, что в соответствии со ст. 1103 Гражданского кодекса положения, относящиеся к неосновательному обогащению, применяются также к требованиям о возмещении вреда (ст. 15, 16, 1064—1083 ГК РФ). Следовательно, по нашему мнению, налогоплательщик вправе одновременно с требованием о возмещении вреда, причиненного незаконными действиями налоговых органов, предъявить требование об уплате процентов за пользование денежными средствами на сумму неосновательного денежного обогащения.
К сожалению, судебная практика пошла по иному пути, основываясь на том положении, что гражданское законодательство можно применять к налоговым отношениям только в случаях, прямо предусмотренных законом.
Вместе с тем в случае признания в установленном порядке недействительным решения налогового органа действия, совершаемые им в рамках таких налоговых правоотношений, являются ничтожными, т. е. не имеющими юридических последствий для налогоплательщика с момента вынесения решения. В данном случае рассматривать правоотношения между налогоплательщиком и налоговым органом как налоговые не представляется возможным, а поэтому применение норм гражданского законодательства следует признать обоснованным.
Переплата налога и незаконное взыскание финансовых санкций влекут нарушение права собственности налогоплательщика и представляют собой не основанное на законе вторжение в сферу его имущественных интересов, являющуюся прежде всего предметом гражданско-правового регулирования. И только в рамках гражданско-правовых отношений имущественное положение налогоплательщика может быть восстановлено в полном объеме. Поэтому исключать либо как-то ограничивать возможность применения норм гражданского законодательства для защиты нарушенного права налогоплательщика, на наш взгляд, недопустимо,
<< | >>
Источник: А. В. Брызгалин. Налоги и налоговое право. 1998

Еще по теме § 9.11. Возврат налога из бюджета: условия и порядок:

  1. Порядок и сроки уплаты налога в бюджет
  2. Порядок взыскания и возврата НДФЛ
  3. Порядок и сроки уплаты налога в бюджет
  4. § 9.10. Налоговый оклад. Уплата налога в соответствующий бюджет как необходимое условие
  5. Порядок представления сведений организациями и индивидуальными предпринимателями, зачет или возврат сумм сбора по нереализованным лицензиям (разрешениям)
  6. Особенности исчисления сумм налога отдельными категориями физических лиц. Порядок и сроки уплаты налога, порядок и сроки уплаты авансовых платежей указанными лицами
  7. Особенности исчисления сумм налога индивидуальными предпринимателями и другими лицами, занимающимися частной практикой. Порядок и сроки уплаты налога, порядок и сроки уплаты авансовых платежей указанными лицами
  8. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам
  9. Особенности исчисления налога в отношении отдельных видов доходов. Порядок уплаты налога
  10. Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей по налогу
  11. Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу
  12. Сроки и порядок уплаты налога и налога в виде авансовых платежей
  13. Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей по налогу
  14. Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу
  15. Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу